Revue d'actualité fiscale

Janvier 2007 - n° 3

La présente revue d’actualité fiscale reprend les décisions jurisprudentielles et les instructions administratives de ces derniers mois qui ont paru particulièrement intéressantes.

I. Jurisprudence nationale

1. Fraude à la loi et Conventions fiscales internationales

CE 29 décembre 2006 n° 283314, « Ministre c/ Sté Bank of Scotland »

En l’espèce, une société américaine, dont la filiale est située en France, a conclu avec la société Bank of Scotland, dont le siège est à Edimbourg, un contrat par lequel elle lui cède pour trois ans l’usufruit d’actions à dividende prioritaire sans droit de vote de sa filiale. En contrepartie, la banque s’engageait à verser en une seule fois 40,7 M€ à la société américaine. La banque était rétribuée par les dividendes que la filiale française lui versait pendant trois ans.

En raison des dispositions de l’article 9 de la convention fiscale franco-britannique, la banque pouvait bénéficier du remboursement, d’une part, de la différence entre le taux de droit interne de retenue à la source de 25 % et le taux conventionnel et 15 % et, d’autre part, de l’avoir fiscal français.

L’administration fiscale a refusé d’accorder ces remboursements à la société Bank of Scotland.

Analyse de l’arrêt sur le fond :

Le Conseil d’Etat a requalifié le contrat conclu avec la banque en un contrat de prêt, au motif que la banque n’encourait aucun des risques qui incombent normalement à l’actionnaire.

Il a alors considéré que les modalités de remboursement du contrat de prêt constituaient en réalité un montage réalisé dans l’unique objectif d’obtenir le remboursement de l’avoir fiscal et de la retenue à la source auquel la société américaine n’aurait pas eu droit si la filiale avait directement versé les dividendes à la société mère.

Le Conseil d’Etat a donc jugé que ce montage n’avait pas d’autre but que de permettre à la société américaine de bénéficier des stipulations de la convention franco-britannique, plus favorables que celles de la convention franco-américaine.

En conséquence, le bénéficiaire effectif des dividendes litigieux était la société américaine.

Analyse de l’arrêt sur le plan de la procédure :

Dans le prolongement de l’arrêt Société Janfin du 27 septembre 2006, le Conseil d’Etat a admis que l’administration pouvait rejeter une demande de remboursement sur le fondement de la fraude à la loi.

En effet, dès lors que l’administration fiscale contestait au contribuable le droit au remboursement qu’il demandait, le litige n’entrait pas dans le champ de l’article L 64 du LPF qui n’est applicable qu’aux seuls désaccords résultant d’un redressement.

Le Conseil d’Etat reconnaît donc à l’administration fiscale le droit de faire usage de son pouvoir général de répression de la fraude à la loi, dans des litiges relatifs aux refus par l’administration fiscale de rembourser des prélèvements à la source ou des crédits d’impôt.

2. Taxe professionnelle et notion de valeur ajoutée

CE 4 août 2006, n° 267150, 270961 à 270965,

CE 3 novembre 2006, n° 266314 268697 à 26699

La rédaction de l'article 1647 B sexies du CGI qui reprend les catégories figurant au plan comptable général, avait jusqu’à présent conduit la jurisprudence à considérer de manière implicite que le contenu de chacune de ces catégories devait être interprété à la lumière des règles comptables applicables à ces catégories.

Dans son arrêt Sté foncière Ariane du 4 août 2006, la Haute Juridiction énonce désormais clairement ce principe.
En l'espèce, le Conseil d'Etat a jugé que la Cour administrative d’appel a commis une erreur de droit en déduisant du calcul de la valeur ajoutée une indemnité versée au titre de la responsabilité décennale, sans la rattacher à l'une des catégories d'éléments comptables visées par l'article 1647 B sexies. Statuant au fond, le Conseil d’Etat a jugé qu’à la lumière des dispositions du plan comptable général de 1982, cette indemnité ne pouvait être rattachée à aucune catégorie visée à l’article 1647 B sexies du CGI.
Toutefois, lorsque aucune définition n’est donnée par les normes comptables, le Conseil d’Etat retient une définition fiscale des éléments devant être inclus ou non dans la valeur ajoutée.
Dans les arrêts SA Colas Sud-Ouest du 4 août 2006, la question portait sur la prise en compte dans le calcul de la valeur ajoutée de sommes enregistrées dans un compte de transferts de charges. La Cour a considéré que si les transferts de charge ne pouvaient être rattachés à aucune des rubriques énumérées à l’article 1647 B sexies du CGI, cela ne faisait toutefois pas obstacle à leur inclusion dans la valeur ajoutée.
La loi de finances pour 2006 a résolu ce point : à compter de 2007 les transferts correspondants aux charges déductibles de la valeur ajoutée et les transferts liés à la mise à disposition de personnel seront inclus dans la valeur ajoutée.
Enfin, le Conseil d’ Etat précise dans trois arrêts du 3 novembre 2006 que ne constituent des normes comptables à retenir pour interpréter l’article 1647 B sexies du CGI que les seules dispositions comptables ayant un caractère normatif.

3. Immobilisations incorporelles

CAA Lyon, 6 juillet 2006, n°01-992 « min c / Laboratoires Fourniers »

En l’espèce, un laboratoire pharmaceutique s’était engagé dans le cadre d’un contrat d’exploitation d’une spécialité pharmaceutique à ne divulguer, pendant la durée du contrat et au-delà de son terme, aucune des informations contenues dans le dossier scientifique qu’il a acquis.

La Cour administrative d’appel a considéré que l’interdiction contractuelle de divulgation du contenu du dossier scientifique constituait une clause d’incessibilité ne permettant pas de faire figurer les droits d’exploitation à l’actif de la société. Les sommes exposées pour l’acquisition de ces droits ne sont donc pas la contrepartie de l’acquisition d’un élément incorporel et ont le caractère de charges déductibles.

4. Taxe professionnelle et activités passibles de la taxe

TA Amiens, 4 mai 2006 n°03-1006, 2ème ch. « SA Phénal »

Selon ce jugement, une société anonyme qui a pour seule activité, en tant que société holding, la gestion de sa participation dans le capital de sa filiale n’exerce pas une activité professionnelle au sens des dispositions de l’article 1447 du CGI et n’est donc pas imposable à la taxe professionnelle.

Cette solution fait suite à deux jugements du Tribunal administratif de Nantes du 5 mai 2000 et du Tribunal administratif de Dijon du 21 novembre 2000 statuant dans ce sens et écarte l’idée selon laquelle une société de capitaux exerce , en raison de sa forme, une activité professionnelle.

II. Doctrine administrative

1. Modalités d’application de l’article 209 B du CGI

Inst. 4 H-1-07 du 16 janvier 2007

L’instruction 4 H-1-07 commente les dispositions législatives et règlementaires relatives au nouvel article 209 B du CGI. En effet, l’article 209 B dispose désormais que les bénéfices ou revenus positifs réalisés par une entité soumise à un régime fiscal privilégié sont réputés constituer des revenus de capitaux mobiliers de la personne morale établie en France. Au sein de l’Union Européenne, le dispositif est applicable aux seuls montages artificiels dont le but est de contourner la législation fiscale française.

Hors de l’Union, l’application du dispositif est fonction des revenus provenant d’opérations sur actifs financiers ou incorporels ou des prestations internes au groupe.

L’instruction commente notamment l’articulation de l’article 209 B avec les Conventions fiscales internationales, ainsi que le champ d’application de cet article.

2. Réforme du régime des plus values de cession de valeur mobilière et de droits sociaux

Instruction 5 C-1-07, du 22 janvier 2007-01-24

Les dispositions de l’article 29 de la loi de finance rectificative pour 2005 aménagent les conditions et les modalités d’imposition des plus-values de cession de titres réalisées à compter du premier janvier 2006, par les particuliers dans le cadre de la gestion de leur patrimoine privé.

L’instruction commente notamment le champ d’application de l’abattement pour durée de détention.

III. Actualité communautaire

1. Liberté d’établissement et retenue à la source sur dividendes

CJCE 14 décembre 2006, Aff. C-170/05 « Denkavit »

La société néerlandaise Denkavit International a deux filiales françaises, Denkavit France et Agro Finances SARL dont elle contrôle la presque quasi-totalité du capital. Les filiales versent des dividendes à la mère, qui sont soumis en vertu de la convention fiscale franco-néerlandaise à une retenue à la source de 5%.

La question posée à la CJCE était de savoir si la retenue à la source prélevée sur des dividendes versés par des filiales à une société mère située dans un autre Etat est contraire au principe de liberté d’établissement.

En effet une société mère néerlandaise se trouve imposée en France (via une retenue à la source) sur les dividendes qu’elle perçoit de sa filiale française alors qu’une société mère n’est pas imposées sur les dividendes qu’elle reçoit de sa filiale française du fait de l’application du régime des sociétés mères.

De plus la convention fiscale conclue entre la France et les Pays-Bas ne permet pas en pratique d’éliminer cette imposition de la société mère néerlandaise. En effet cette dernière n’est pas imposée aux Pays-Bas sur les dividendes perçus ; de ce fait le crédit d’impôt dont elle bénéficie au titre de la convention fiscale est perdu.

La CJCE a donc jugé que la « différence de traitement fiscal des dividendes entre sociétés mères en fonction du lieu de leur résidence constitue une restriction à la liberté d’établissement, en principe interdite par les articles 43 CE et 48 CE ».

2. Directive en matière de TVA

Directive 2006/112/CE du 11 décembre 2006, JOUE L 347

Adoptée en conseil des ministres de l'Union européenne le 28 novembre dernier, la nouvelle directive TVA 2006/112/CE, qui abroge et remplace la 1e et la 6e directives (directives 67/227 /CEE du 11-4-1967 et 77/388/CEE du 17-5-1977) a été publiée le 11 décembre 2006.

Cette nouvelle directive entre en vigueur dès le 1er janvier 2007.

La nouvelle codification est réalisée, à « droit constant » : les articles des directives abrogées n'ont reçu en principe que des modifications de pure forme ou des adaptations n'impliquant pas un changement substantiel.

Toutefois, l'article 412 de la nouvelle directive précise que les Etats membres doivent mettre en oeuvre les dispositions législatives, réglementaires et administratives nécessaires pour se conformer, au plus tard le 1er janvier 2008, à la nouvelle rédaction de certains articles.

Tel est le cas, notamment, des dispositions suivantes :

article 44 (ex-art. 28 ter, titre E, § 3, al. 1 et 2) : lieu des prestations des intermédiaires agissant au nom et pour le compte d'autrui (intermédiaires dits « transparents ») intervenant dans des opérations autres que les transports intracommunautaires de biens et leurs opérations accessoires et autres que les prestations immatérielles. La nouvelle rédaction confirme, notamment, que le champ d'application des règles de territorialité des intermédiaires transparents n'est pas limité aux prestations des intermédiaires intervenant dans des opérations portant sur des biens meubles corporels ;
article 59 § 1 (ex-art. 9 § 4) : lieu des services de télécommunication fournis à des non-assujettis établis dans un Etat membre par un assujetti établi hors CE. Suivant la proposition de la Commission, le texte final pérennise la définition de l'assujetti non établi qui figurait auparavant dans une disposition temporaire.

La nouvelle directive intègre les dispositions relatives à la législation communautaire en matière de TVA qui étaient, jusqu'à présent, contenues dans d'autres actes juridiques telles que :

les directives TVA modifiant directement la rédaction de la 6e directive et qui figuraient, en pratique, dans le texte « consolidé » de la 6e directive,
les dérogations obtenues par les Etats membres lors de leur adhésion (taux, exonérations...) et qui n'étaient reprises que dans les actes d'adhésion.

< Octobre 2006 | Retour à la liste | Avril 2007 >