Revue d'actualité fiscale

Janvier 2009 - n° 11

Le présent numéro de la revue d’actualité fiscale est un peu exceptionnel puisqu’il est consacré uniquement aux principales nouvelles mesures fiscales législatives, instaurées notamment par la loi de finances pour 2009 (n°2008-1425 du 27 décembre 2008) et par la loi de finances rectificative pour 2008 (n° 2008-1433 du 27 décembre 2008 ).

I. Fiscalité des entreprises

1. Dégrèvement de taxe professionnelle pour investissements nouveaux

La taxe professionnelle a pour base la valeur locative de l'ensemble des immobilisations corporelles dont le redevable dispose pour les besoins de son activité professionnelle.

Il est instauré un dégrèvement de taxe professionnelle pour les investissements nouveaux réalisés entre le 23 octobre 2008 et le 31 décembre 2009. Ce dégrèvement présentera un caractère pérenne puisqu’il bénéficiera à l'entreprise au cours de toutes les années à venir pour les investissements faits sur cette période.

Ces biens seront également exclus de la base de la taxe pour frais de chambre de commerce et d'industrie.

Afin que la mesure bénéficie à l'ensemble des entreprises qui réalisent des investissements sur la période concernée, même celles dont la taxe professionnelle est plafonnée, un dégrèvement complémentaire sera accordé aux entreprises bénéficiant déjà du plafonnement en fonction de la valeur ajoutée.

Compte tenu du décalage de deux ans entre l'investissement et l'imposition à la taxe professionnelle, les nouvelles dispositions prendront leur plein effet en 2011. Elles s'appliqueront toutefois :

en 2009 pour les biens acquis entre le 23 octobre 2008 et le 31 décembre 2008 et rattachés à un établissement créé en 2008 ;
en 2010 pour les biens acquis en 2009 et rattachés à un établissement créé en 2009 et pour les biens acquis entre le 23 octobre et le 31 décembre 2008, pour les autres établissements.

2. Remboursement des créances fiscales

a. Créances de crédit d'impôt recherche

Dès début 2009, toutes les entreprises peuvent demander le remboursement immédiat des créances de crédit d'impôt recherche dont elles sont titulaires au titre des années 2005, 2006 et 2007.

Le crédit d'impôt au titre de 2008 sera lui aussi immédiatement remboursable s'il excède le montant de l'impôt sur les sociétés ou de l'impôt sur le revenu dû par l'entreprise. Une demande de paiement anticipé pourra être formulée, avant même le calcul définitif de l'impôt, à partir d'une simple estimation de l'entreprise. Au cas où les sommes remboursées excéderaient de plus de 20 % le montant qui lui est dû, l'entreprise devra acquitter l'intérêt de retard et la majoration de 5 % sur cet excédent.

Par ailleurs il est accordé à titre permanent aux PME du secteur textile-habillement-cuir de moins de 20 personnes la possibilité d'obtenir le remboursement immédiat du crédit d'impôt recherche dont elles bénéficient au titre des frais d'élaboration de nouvelles collections.

b. Créances de report en arrière des déficits

Les entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés pourront demander au cours de l'année 2009 le remboursement immédiat :

de leur stock de créances liées au report en arrière de leurs déficits qui n'ont pas été mobilisées auprès d'un établissement de crédit,
et des créances dont elles estiment pouvoir bénéficier au titre d'un exercice clos au plus tard le 30 septembre 2009 pour lequel la liquidation de l’impôt sur les sociétés n'est pas encore intervenue, en optant dans ce cas pour le report en arrière du déficit dès le lendemain de la clôture de l'exercice.

Mais si le montant remboursé à ce titre excède de plus de 20 % le montant de la créance définitive, déterminée à partir de la déclaration de résultat de l'exercice, l'intérêt de retard et la majoration de 5 % s'appliqueraient à l'excédent indûment remboursé.

c. Remboursement des crédits de TVA

Désormais la procédure générale de remboursement de crédit de TVA sera applicable mensuellement et non plus limitée à la constatation d’un trimestre civil créditeur.

3. Suppression de l’IFA

L’impôt forfaitaire annuel (IFA) est supprimé sur trois ans. En 2009 les entreprises dont le chiffre d’affaires est inférieur à 1,5 M€ en seront exonérées.

4. Intégration fiscale et redressement ou liquidation judiciaire

Une société qui sort d’une intégration fiscale suite à un transfert de propriété de ses titres effectué dans les dix-huit mois de l’ouverture d’une procédure de sauvegarde ou de redressement ou liquidation judiciaire conserve le droit au report d’une fraction du déficit d’ensemble égale à ses propres droits au report déficitaires. Elle peut de plus se constituer mère d’une intégration fiscale avec effet à la date d’ouverture de l’exercice de sa sortie de l’intégration fiscale précédente.

5. Consolidation par les PME des pertes de leurs filiales ou succursales étrangères

Les sociétés employant moins de 2000 salariés et dont le capital social n’est pas détenu à plus de 25% par une société employant plus de 2000 salariés (lorsque la société est intégrée ces conditions sont appréciées au niveau du groupe intégré) peuvent imputer sur leur résultat imposable en France les déficits subis par leurs succursales étrangères ou leurs filiales étrangères détenues à plus de 95% lorsque ces succursales ou filiales sont établies dans un Etat de l’Union européenne ou dans un Etat ayant conclu avec la France une convention fiscale contenant une clause d’assistance administrative.

Ces déficits sont rapportés au résultat de la société française lorsque la succursale ou filiale redevient bénéficiaire et au plus tard au bout de cinq ans.

Ces dispositions s’appliquent aux exercices ouverts à compter du 1^er janvier 2009.

6. Non respect du délai de conservation des titres reçus en rémunération d’un apport

Le non respect du délai de trois ans de conservation des titres remis en rémunération d’un apport bénéficiant du régime de faveur de l’article 210 B du CGI remet en cause rétroactivement le bénéfice du régime de faveur et produit ses effets à la date de réalisation de l’apport.

Ce dispositif s’applique aux apports réalisés à compter du 1^er janvier 2008.

7. Limitation de la déductibilité des « parachutes dorés »

Les « parachutes dorés » versés à leurs dirigeants ne seront déductibles du bénéfice imposable des sociétés que dans la limite de six fois le plafond de la sécurité sociale.

8. Réduction de capital et droits d’enregistrement

Désormais les opérations de réduction de capital (par annulation de titres ou réduction du nominal (y compris celles consécutives au rachat de ses propres actions par la société), qu’un seul ou deux actes soient dressés, seront soumises au versement d'un droit fixe de 375 €, porté à 500 € pour les sociétés dont le capital est égal ou supérieur à 225 000 €.

II. Fiscalité des personnes physiques

1. Bouclier fiscal

Jusqu’à présent, les bénéficiaires du bouclier fiscal devaient demander à l'administration le remboursement auquel ils ont droit lorsque leurs impôts excèdent 50 % de leurs revenus.

A partir de 2009, les contribuables auront le choix entre se faire rembourser selon la procédure actuelle, ou utiliser directement leur créance fiscale pour le paiement de leur ISF et de leurs taxes foncières et d'habitation.

Les contribuables détenant au titre d’une année une créance sur l’Etat à raison du dispositif du bouclier fiscal pourront en effet procéder eux-mêmes à l’imputation de cette créance sur le paiement de leurs cotisations d’impôt exigibles au cours de cette même année au titre de l’ISF et des taxes foncières et d’habitation.

Par ailleurs, la contribution RSA sera prise en compte pour le calcul du bouclier fiscal.

2. Cession d'entreprise lors d'un départ en retraite

L'exonération des plus-values professionnelles applicable lors d’un départ à la retraite prévue par l'article 151 septies A du CGI était jusqu’à présent limitée aux cessions d'entreprises individuelles et aux cessions portant sur l'intégralité des droits détenus dans une société de personnes par un associé qui exerce son activité professionnelle au sein de la société.

A compter de l’imposition des revenus de 2008, ce régime d’exonération des plus-values est étendu aux cessions d’activités réalisées par des sociétés de personnes soumises à l’impôt sur le revenu puis dissoute concomitamment, à hauteur de la quote part revenant à l’associé qui fait valoir ses droits à la retraite.

3. Transmissions à titre gratuit d'entreprises et pacte Dutreil

L'exonération partielle de droits de mutation à titre gratuit prévue par l'article 787 B du CGI pour les parts ou actions de sociétés soumises à un engagement collectif de conservation (« pacte Dutreil ») n'est pas remise en cause, sous certaines conditions, en cas d'apport des titres exonérés à une société holding constituée par les héritiers ou donataires et exclusivement dédiée à la gestion de ses participations dans la société cible et les sociétés du même groupe.

Cette mesure est étendue aux apports partiellement rémunérés par la prise en charge d'une soulte consécutive à un partage. Le but de la mesure est de permettre aux héritiers ou donataires repreneurs de financer plus facilement la soulte versée aux autres héritiers ou donataires : la charge de l'emprunt contracté à cet effet serait transférée à la société holding qui pourrait, en optant pour le régime des sociétés mères et filiales, rembourser l'emprunt grâce aux dividendes perçus de ses filiales en franchise d'impôt.

4. Plafonnement de certaines niches fiscales

a. Investissements Outre-mer

Le nouvel article 199 undeciès D du CGI prévoit le plafonnement du montant global de la réduction d'impôt sur le revenu à laquelle ouvre droit la réalisation d'investissements outre-mer. Ainsi, au titre d'une même année d'imposition, ce montant est désormais limité à 15 % du revenu net imposable du foyer de l'année considérée ou, si elle est supérieure, à la somme de 40 000 €.

L'avantage global soumis à plafonnement est déterminé en cumulant :

la réduction d'impôt prévue par l'article 199 undeciès A du CGI en faveur des investissements réalisés par les particuliers dans le secteur de l'immobilier ou sous forme de souscription au capital de certaines sociétés ;
la réduction d'impôt prévue par l'article 199 undeciès B du CGI pour les investissements productifs réalisés dans certains secteurs d'activité dans le cadre d'une entreprise relevant de l'impôt sur le revenu ;
et la créance sur l'Etat dont dispose le contribuable lorsque la réduction d'impôt visée au précédent alinéa excède l'impôt dû.

Par ailleurs, cet article supprime la possibilité offerte aux contribuables de bénéficier du remboursement partiel de la réduction d’impôt qu’ils n’ont pas pu imputer au titre de leur impôt sur le revenu de l’année de l’investissement et des cinq années suivantes.

Ce dispositif s’applique à compter de l’imposition des revenus 2009 mais ne concernera pas les réductions d’impôt (y compris la créance sur l’Etat reportable sur les cinq années ultérieures) afférentes à des projets ayant bénéficié d’un agrément fiscal avant le 1^er janvier 2009, et ce même si l’investissement est réalisé après le 31 décembre 2008.

b. Loueurs en meublés

Le bénéfice du régime des loueurs en meublés professionnels est désormais soumis à trois critères cumulatifs : un des membres du foyer fiscal doit être inscrit au registre du commerce et des sociétés, le revenu locatif annuel doit dépasser 23 000 € et, en même temps, représenter plus de 50 % du revenu global du foyer fiscal.

Ce dispositif s’applique à compter de l’imposition des revenus 2009.

c. Loi Malraux

Le dispositif en faveur de la rénovation des secteurs sauvegardés (dite loi Malraux) est désormais accordé dans la limite de 140 000 € de travaux par an.

Ce dispositif s’applique à compter de l’imposition des revenus 2009.

5. Plafonnement global des niches fiscales

Désormais l’avantage procuré par les niches fiscales « choisies » (celles qui impliquent une option de la part du contribuable, à la différence par exemple du quotient familial) sera limité à 10 % du revenu imposable, plus 25 000 €.

Ce dispositif s’applique à compter de l’imposition des revenus 2009.

Les réductions d’impôt (y compris la créance sur l’Etat d’impôt reportable) résultant d’investissements outre-mer dans des projets ayant bénéficié d’un agrément antérieurement au 1^er janvier 2009 ne seront pas concernées.

6. Contribution RSA

La loi n° 2008-1249 du 1^er décembre 2008 généralise le RSA et crée une contribution de 1,1 % sur les revenus de patrimoine et les produits de placement, destinés à son financement (article 3 de la loi, codifié sous l'article L 262-24 du Code de l'action sociale et des familles).

Cette contribution est une contribution additionnelle au prélèvement social de 2 %. Elle est assise et recouvrée dans les mêmes conditions que celles applicables aux autres contributions sociales (GSG, CRDS, prélèvement social de 2%). Elle s'appliquera :

aux revenus du patrimoine des années 2008 et suivantes,
aux produits de placement à compter du 1^er janvier 2009.

Le taux total des contributions sociales est ainsi porté de 11 à 12,1 % à compter du 1^er janvier 2009.

7. Retenue à la source sur les revenus de prestations artistiques en France

Il est créé une nouvelle retenue à la source, codifiée à l’article 182 A bis du CGI au taux de 15 % sur les sommes payées, y compris les salaires, en contrepartie de prestations artistiques fournies ou utilisées en France par un débiteur qui exerce une activité en France à une personne ou une société qui n’a pas d’installation professionnelle permanente en France.

III. Contrôle fiscal et procédures fiscales

1. Procédure de répression des abus de droit

Dans l’objectif de clarifier la procédure en précisant la définition de l'abus de droit et de renforcer le traitement équitable du contribuable, une réforme de la procédure d’abus de droit est effectuée, qui comprend deux principaux aspects :

La refonte de l'article L 64 du LPF sur la définition de l'abus de droit : la procédure de l'abus de droit s’applique désormais à l'ensemble des impôts. Pour ce faire, l'énumération des impositions qui figure à l'article L 64 du LPF est supprimée. Le texte définit l’abus de droit par la référence à « aucun autre motif que d’éluder ou d’atténuer la charge fiscale », ce qui permet de légaliser la notion jurisprudentielle d’objectif exclusivement fiscal et d’inclure les crédits d’impôt dans le champ d’application de l’article L 64 du LPF.

En outre, l'extension par la jurisprudence de la définition de l'abus de droit aux opérations effectuées dans un but exclusivement fiscal est légalisée.
L’aménagement concernant les pénalités et le comité consultatif : en vue de se conformer à la jurisprudence de la Cour européenne des droits de l'Homme et de la Cour de cassation sur la modulation des sanctions, il est introduit au bénéfice des parties à l’acte non à l’instigation du montage une modération à 40 % de la pénalité de 80 % applicable dans le cadre de la procédure de l'abus de droit.

Une solidarité de paiement des pénalités est par ailleurs introduite entre les parties à l'acte ou à la convention et le redevable de droit desdites pénalités, c'est-à-dire le contribuable contrôlé bénéficiaire des opérations constitutives de l'abus de droit, quand bien même celui-ci ne serait pas partie à l'acte ou aux actes en cause.

Enfin le CCRAD devient le « comité de l'abus de droit fiscal ».

Dans la même perspective d'indépendance et pour s'adjoindre des compétences complémentaires favorisant l'appréhension de situations patrimoniales et financières particulièrement complexes, la composition du comité est étendue à un notaire, à un expert-comptable honoraires et à un avocat fiscaliste.

2. Répression de l'évasion fiscale internationale

Pour améliorer les dispositifs de lutte contre l'évasion fiscale internationale et renforcer les moyens de l'administration dans ces situations, il est institué :

Un allongement de trois ans à dix ans du délai de prescription lorsqu'une personne physique n'a pas respecté l'obligation de déclarer les comptes qu'elle détient à l'étranger prévue à l'article 1649 A du CGI. Il en est de même en cas de non-respect des obligations déclaratives respectivement prévues aux articles 123 bis et 209 B du même Code concernant les bénéfices réalisés par l'intermédiaire d'une entité située dans un pays à régime fiscal privilégié.

Le délai de reprise est également fixé à 10 ans en cas de non-respect de l'obligation de déclaration des contrats d'assurance-vie souscrits à l'étranger (CGI art. 1649 AA) ainsi que pour les activités occultes.

Cette mesure concerne les opérations pour lesquelles le délai de reprise actuel de trois ans n'est pas expiré au 31 décembre 2008, qui auraient dû être déclarées en même temps que les déclarations des revenus et de bénéfices des années 2006 et 2007.

Pour cibler cette mesure sur les territoires pas ou peu coopératifs, cette extension de délai ne s'applique pas aux cas où les actifs et/ou les entités sont situés dans un Etat ou territoire avec lequel la France a conclu une convention d'assistance administrative qui permet l'accès aux renseignements bancaires.
Une augmentation du montant de l'amende pour non-déclaration de compte bancaire de 750 € à 1 500 €.

Toutefois, le montant de l'amende en cas de non-respect des obligations prévues à l'article 1649 A du CGI pourra être porté à 5 000 € lorsque le compte bancaire est détenu dans un Etat ou territoire qui ne permet pas l'accès aux informations bancaires.

Cette mesure est également ciblée sur les territoires pas ou peu coopératifs.

Ce dispositif s'applique à compter du 1^er janvier 2009.
L'article 1649 quater A du CGI prévoit une extension de l’obligation déclarative des sommes transférées sans l'intermédiaire des banques et une présomption de revenus des sommes non déclarées. Cette présomption est actuellement limitée aux sommes situées dans des pays membres de l’Union Européenne.

La présomption de revenus à l'ensemble des transferts de capitaux non déclarés et ce quel que soit le pays de provenance ou de destination des fonds.

Cette disposition entre en vigueur le 1^er janvier 2009.
Le montant de l'amende majoré applicable en cas de non-déclaration de comptes bancaires ouverts à l'étranger est par ailleurs fixé à 10 000 € (au lieu de 5 000 € comme prévu initialement).

3. Droit de visite et de saisie

Afin d'améliorer l'efficacité du dispositif de lutte contre la fraude, deux mesures sont prévues pour améliorer le droit de visite et de saisie :

La possibilité pour les agents de l'administration de recueillir des informations de l'occupant des lieux, ou de son représentant ou de l'auteur présumé de la fraude, à l'instar de ce que prévoient déjà les procédures de visite et de saisie des agents de la DGCCRF. Les questions ne pourront être posées qu'au cours de la visite domiciliaire, elles seront limitées aux informations relatives à la fraude présumée et elles donneront lieu à la rédaction d'un compte rendu.
La possibilité d'opposer au contribuable les informations recueillies lorsque, malgré ses multiples démarches auprès du contribuable, l'administration n'aura pas pu restituer les documents saisis.

4. Garanties contre les changements de doctrine

Jusqu’à présent, seules les prises de position formelles portant sur l'assiette de l'impôt sont opposables à l'administration fiscale. En conséquence, la doctrine relative au recouvrement et aux pénalités n’était pas opposable à l'administration.

L'opposabilité des prises de position formelles aux textes publiés par l'administration prévue à l’article L 80 A du LPF est désormais applicable en matière de recouvrement et de pénalités fiscales.

5. Qualification des activités professionnelles

Il est créé une procédure de rescrit spécifique permettant de qualifier une activité professionnelle au regard de certaines catégories de revenus professionnels (bénéfices industriels et commerciaux et bénéfices non commerciaux) ou d'impôt (impôt sur le revenu ou impôt sur les sociétés s'agissant de sociétés civiles) en vue de la détermination des obligations comptables et fiscales auxquelles sont soumis les bénéficiaires.

Le silence de l'administration au-delà d'un délai fixé à trois mois vaudra approbation tacite

6. Création d'un recours suite à une demande de rescrit

Il est institué la possibilité pour le contribuable ayant fait une demande de rescrit, et après une première réponse de l'administration, de demander un nouvel examen de sa demande en saisissant, dans un délai d'un mois, l'administration, qui procédera à ce nouvel examen de manière collégiale, par l'intermédiaire d'une commission composée de membres de la direction générale des finances publiques.

Le service qui a délivré la réponse initiale sera tenu par la position prise par la commission. Ce nouvel examen est assorti des mêmes garanties que celles offertes dans la demande initiale. L'administration devra ainsi se prononcer selon les mêmes règles et délais que ceux applicables à la demande initiale du contribuable.

Cette possibilité de recours entrera en vigueur à compter du 1^er juillet 2009.

L'administration disposera, à l'instar du délai applicable à la demande initiale, d'un délai de trois mois décompté à partir de la date de saisine, pour organiser le second examen par la commission et se charger de la réponse formelle sur cette demande. A défaut de réponse dans ce délai, le contribuable bénéficierait d'un accord tacite.

7. Contrôle sur demande en matière de donations et successions

Afin d'assurer aux contribuables une meilleure sécurité juridique, il est créé la possibilité d'ouvrir aux bénéficiaires d'une transmission à titre gratuit - donataires, héritiers et légataires - la faculté de demander à l'administration fiscale d'effectuer le contrôle de l'acte de donation ou de la déclaration de succession dans les douze mois qui suivent la demande, elle-même devant être faite dans les trois mois de l'enregistrement de l'acte ou de la déclaration.

Ce dispositif s'appliquera ainsi aux demandes de contrôle afférentes à des successions ouvertes ou à des donations consenties entre le 1^er janvier 2009 et le 31 décembre 2011.

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